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Adempimenti dichiarativi: conti correnti all’estero (approfondimento)

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Come è ormai noto, per i conti correnti detenuti all’estero da persona fisica residente nel territorio dello Stato, sono disposti numerosi adempimenti di carattere sia dichiarativo che fiscale quali:  

  • compilazione del quadro RW (monitoraggio fiscale) qualora al termine del periodo di imposta i saldi di conto corrente risultino di ammontare complessivamente superiore ad euro 10.000;

  • assoggettamento a tassazione degli interessi attivi maturati sul conto estero con le seguenti modalità: 

 

  • 27% se incassati tramite un intermediario residente; per questi non è necessaria l’indicazione nel modello UNICO;

 

  • soggetti ad imposta sostitutiva pari alla ritenuta alla fonte a titolo di imposta applicata in Italia sui redditi della stessa natura (articolo 18 del TUIR), se incassati tramite un intermediario non residente.

 

Si ricorda che per effetto del D.L. n. 138/2011, la misura delle ritenute e delle imposte sostitutive previste per i redditi di capitale e per i redditi diversi di natura finanziaria, è stata portata al 20%; tale aliquota sostituisce e misure del 12,50% e del 27%;

 

  • calcolo della nuova imposta patrimoniale sulle attività finanziarie detenute all’estero da parte delle persone fisiche residenti (articolo 19, comma 18 del D.L. n. 201/2011 – convertito in Legge n. 214/2011).

 

  

  Di tale ultima disposizione si riassumono gli aspetti essenziali:

 

    

a)

Soggetto passivo

Proprietario

b)

Ammontare dell’imposta

1 per mille annuo per il 2011 ed il 2012

1,5 per mille dal 2013

c)

Base imponibile

Valore di mercato rilevato al termine di ciascun anno solare

d)

Credito d’imposta

In relazione all’eventuale imposta patrimoniale pagata all’estero

e)

Termini e modalità di versamento

Si fa riferimento all’IRPEF sia per i termini, che per le modalità di versamento, di accertamento, di riscossione ed anche in relazione alle sanzioni, ai rimborsi ed al contenzioso

 

 

Sempre in relazione all’imposta patrimoniale sulle attività finanziarie detenute all’estero da parte delle persone fisiche residenti, si ricorda inoltre che:

 

  • affinché formino base imponibile è necessario che le attività finanziarie siano detenute presso un intermediario non residente;

 

  • non formano base imponibile i conti correnti esteri affidati in amministrazione fiduciaria.

 

Inoltre, in base alle disposizioni contenute nel decreto sulle semplificazioni fiscali:

 

  • per i conti correnti e i libretti di risparmio detenuti in Paesi dell’UE o in Paesi aderenti allo Spazio Economico Europeo che garantiscono un adeguato scambio di informazioni, l’imposta è fissata in misura fissa pari ad euro 34,20 (articolo 13, comma 2-bis, lettera a), D.P.R. n. 642/1972) in luogo dell’ordinaria misura proporzionale prevista per tali fattispecie di redditi.

 

 

  

Il regime impositivo degli interessi attivi su conto corrente estero

 

Come premesso, gli interessi attivi derivanti da un conto corrente bancario estero,  detenuto al di fuori dell’attività d’impresa, è produttivo di reddito di capitale e, come tale, sottoposto al seguente regime impositivo:

 

 

Incasso tramite

Tassazione

Aliquota

UNICO 2012

Intermediario residente

Ritenuta a titolo di imposta

27%

Nessuna indicazione

Intermediario non residente

Imposta sostitutiva

20%

Sezione V quadro RM

 

 

Come disposto con il D.L. n. 138/2011, e come rilevato dalla successiva relazione ministeriale, l’imposta sostitutiva del 20% sostituisce quelle intermedie fissate nella misura del 12,50% e del 27%.

 

In altre parole l'aliquota del 27% non è più prevista in relazione a:

 

  • fattispecie "ordinarie" quali ad esempio gli interessi sui conti correnti bancari;

  • fattispecie che il legislatore riteneva assoggettabili, per loro natura, di un trattamento penalizzante, quali ad esempio i redditi derivanti dal possesso di partecipazioni in Stati a fiscalità privilegiata.

 

La nuova aliquota del 20% degli interessi derivanti da conti correnti e depositi verrà applicata in riferimento ai proventi maturati a decorrere dall'1 gennaio 2012.

 

Per questo motivo, gli interessi maturati fino al 31 dicembre 2011, a prescindere dalla data di corresponsione, continueranno a scontare il prelievo del 27% previsto dall'articolo 26 del D.P.R. n. 600/73 "ante riforma".

  

In altre parole, con il decreto "milleproroghe", che ha fissato le decorrenze appena evidenziate, la tassazione degli interessi sui conti correnti e sui depositi viene assoggettata al criterio del “maturato” già previsto per gli interessi e gli altri proventi delle obbligazioni dei c.d. "grandi emittenti" (articolo 1 del D.lgs. n. 239/96).

 

 

Rilevazione in UNICO 2012 – quadro RM ed RW

 

Come abbiamo già anticipato, gli interessi di conto corrente:

 

  • maturati all'estero;

  • non trasferiti in Italia;

 

sono assoggettati ad imposizione sostitutiva e per questo motivo devono essere dichiarati nel modello UNICO (sezione V del quadro RM) fra gli interessi e gli altri proventi derivanti da depositi e conti correnti bancari costituiti all'estero – articolo 41, comma 1 del TUIR.

 

Qualora il contribuente decidesse di non avvalersi del regime di imposizione sostitutiva, competendo il credito di imposta per le imposte pagate all'estero, dovrà liquidare l’imposta sostitutiva del 27% nel rigo RM12:

 

In ogni caso le “attività estere di natura finanziaria” devono sempre essere indicate nella sezione II del modulo RW in quanto produttive di redditi di fonte estera imponibili in Italia e ciò a prescindere dal luogo in cui si trovano.

 

Volendo schematizzare, sono oggetto di segnalazione:

 

 

Descrizione

Fattispecie

Redditi corrisposti da soggetti non residenti

Partecipazioni al capitale / patrimonio di soggetti non residenti

Obbligazioni estere e i titoli similari

Titoli pubblici italiani e assimilati emessi all’estero

Titoli non rappresentativi di merce e i certificati di massa emessi da non residenti

Valute estere rivenienti da depositi e conti correnti

Depositi e conti correnti bancari costituiti all’estero a prescindere dalle modalità di costituzione (esempio: stipendi, pensione, compensi)

Contratti di natura finanziaria stipulati con controparti non residenti

Finanziamenti

Riporti, pronti contro termine e prestito titoli

Polizze assicurative sulla vita e di capitalizzazione detenute e pagate a intermediario estero

Contratti derivati e altri rapporti finanziari se i relativi contratti sono conclusi al di fuori del territorio dello Stato, attraverso l’intervento di intermediari, in mercati regolamentati

Metalli preziosi allo stato grezzo o monetato detenuti all’estero

Atti di disposizione patrimoniale in favore di trust, fondazioni e organizzazioni similari

Forme di previdenza complementare individuale o collettiva organizzate o gestite da società ed enti di diritto estero

Altri strumenti finanziari anche di natura non partecipativa o diritti all’acquisto o alla sottoscrizione di azioni o strumenti finanziari della medesima natura

 

 

 

 

Nel caso di specie, qualora una persona fisica detenga all’estero un conto corrente, sia esso bancario o postale, è obbligata alla segnalazione qualora:

 

  • a fine anno la giacenza risulti superiore ad euro 10.000;

 

  • sono stati movimentati importi complessivamente superiori ad euro 10.000.

 

Tale obbligo decade, come confermato dal punto 14 della C.M. 19.06.2002, n. 54, qualora i redditi derivanti dal conto corrente vengano riscossi attraverso l'intervento di intermediari italiani.

 

Affinché ciò possa realizzarsi è necessario che il contribuente:

 

  • disponga, presso la banca estera dove è detenuto il conto, ordine di bonifico automatico degli interessi maturati sul conto estero su un conto corrente italiano. Tale disposizione deve inoltre:

 

  • avvenire al massimo entro il mese della maturazione;

  • avere specificazione, nella causale, dell'ammontare lordo e dell'eventuale ritenuta applicata all'estero;

 

  • incarichi la banca italiana di operare la ritenuta d'ingresso di cui all’articolo 26, comma 3, del D.P.R. n. 600/73, sull'ammontare lordo degli interessi.

 

L’esclusione dagli obblighi di monitoraggio opera anche per:

 

  • i certificati in serie o di massa;

  • i titoli affidati in gestione o in amministrazione alle banche, alle SIM, alle società fiduciarie ed agli altri intermediari professionali indicati nell’articolo 1 del D.L. n. 167 del 1990, per i contratti conclusi attraverso il loro intervento, anche in qualità di controparti, a condizione che, i redditi derivanti da tali attività estere di natura finanziaria, siano riscossi attraverso l’intervento degli intermediari stessi.

 

D’altro canto non possono ritenersi esclusi dall’obbligo di monitoraggio fiscale i conti corrente infruttiferi, qualora superiori ad euro 10.000. La ratio è che anche questo tipo di incarico può avere ad oggetto proventi che, potenzialmente, potrebbero maturare in futuro a causa, ad esempio, di mutate condizioni contrattuali.

 

È inoltre disposto (articolo 6 del D.L. n. 167/90) che in linea di principio generale i conti correnti esteri, per cui non siano stati dichiarati i redditi effettivi, si ritengano comunque fruttiferi per un importo pari al tasso di riferimento della BCE vigente nel relativo periodo d’imposta.

 

Tale presunzione viene meno qualora, nella dichiarazione annuale, barrando  la casella presente nella colonna 4 della sezione II del modulo RW, sia specificato che i redditi oggetto di contestazione saranno percepiti in un successivo periodo d’imposta.

 

In alternativa, nel caso di attività finanziarie effettivamente non produttive di reddito per espresse disposizioni vigenti in taluni Paesi, i contribuenti dovranno reperire presso gli intermediari esteri i documenti, o le attestazioni, che potranno essere opposte, a giusto titolo, all’Amministrazione Finanziaria in caso di controllo per mancata compilazione del relativo quadro reddituale.

 

È appena il caso di ricordare che, in presenza di conti correnti detenuti all’estero cointestati, il modulo RW dovrà essere compilato da ogni intestatario con riferimento alla propria disponibilità degli stessi e quindi:

 

  • per l’intero valore qualora il contribuente abbia piena disponibilità;

  • limitatamente alla quota di propria competenza.

 

Si consideri ad esempio un conto corrente cointestato dove ogni titolare può, a prescindere dall’altro, manovrare le intere somme.

 

In tal caso, in ottemperanza all’orientamento oramai consolidato di prassi e giurisprudenza, saranno tenuti agli obblighi di monitoraggio non solo i titolari delle attività detenute all’estero, ma anche coloro che ne hanno la disponibilità o la possibilità di movimentazione, ivi compresi gli eventuali  delegati alla gestione.

 

È opportuno evidenziare che l’obbligo al monitoraggio fiscale sussiste per questi ultimi soggetti soltanto nel caso in cui la delega sia al prelievo e non soltanto ad operare per conto dell’intestatario.

 

 

Verificate le condizioni sopra riportate, al contribuente è fatto obbligo di:

 

  • indicare le consistenze presenti sul conto corrente al 31 dicembre 2011;

  • barrare la colonna 4 del modulo RW, sezione II per indicare che il conto è infruttifero.

 

Nella sezione III del modulo RW devono essere indicati, invece, i trasferimenti da, verso e sull’estero ed i disinvestimenti che, “nel corso del periodo d’imposta, hanno interessato gli investimenti all’estero e le attività estere di natura finanziaria”, anche effettuati mediante trasporto al seguito di denaro.

 

Fra i trasferimenti oggetto di segnalazione nella sezione III del quadro RW, come precisato dall’Amministrazione, dovranno essere ricompresi:

 

  • quelli relativi ai versamenti compiuti dall’Italia verso il conto corrente estero;

  • quelli relativi alle movimentazioni effettuate verso l’Italia su un conto corrente intestato al medesimo contribuente.

 

L’obbligo di compilazione della sezione III viene meno qualora la movimentazione del conto corrente avvenga per la sola percezione di interessi attivi o di pagamento di spese correnti ed altri oneri bancari.

 

Tali importi saranno compresi nel saldo di fine anno del conto corrente estero da riportare nella sezione II del modulo RW.

 

In ogni caso, qualora il contribuente sia tenuto alla compilazione della sezione III del modello RW dovrà indicare:

 

  • in colonna 1 il codice dello Stato estero (rintracciabile nella tabella in Appendice alle istruzioni di UNICO PF fascicolo 1);

  • in colonna 2 la tipologia di trasferimento (dall'estero verso l'Italia, dall'Italia verso l'estero, o estero su estero);

  • in colonna 3 il codice relativo all'attività finanziaria o patrimoniale detenuta all'estero (la tabella con i codici è riportata nell'Appendice alle istruzioni di UNICO PF fascicolo 2);

  • nelle colonne 4, 5 e 6 i dati relativi alla banca e al conto corrente movimentato;

  • nelle colonne 7 e 8 la data e l'importo dell'operazione.

 

Qualora, in un conto corrente siano annotate più movimentazioni durante il medesimo periodo di osservazione, tali operazioni potranno essere riportate per il loro importo complessivo, in uno o più righi della sezione III, avendo cura di distinguere le stesse per tipologia di trasferimento:

 

  • verso l'Italia;

  • verso l'estero;

  • estero su estero.

 

 

Casi particolari

 

Può accadere che un contribuente sia obbligato a compilare la sezione III del quadro RW senza essere tenuto alla compilazione della sezione II. È questo il caso, ad esempio, di un conto corrente movimentato nel corso dell’anno ma il cui saldo al 31.12 risulta inferiore ad euro 10.000,00. Per converso è possibile che un contribuente sia obbligato alla compilazione della sezione II, essendo il saldo del conto corrente superiore ad euro 10.000,00, ma non sia tenuto alla compilazione della sezione III per mancanza di trasferimenti da / verso l'estero durante il periodo di imposta.

 

Riassumendo:

 

 

Conto corrente

Sezione

Obbligo compilazione

Saldo

Maggiore euro 10.000

II

Si

Movimentazioni

Si

III

Si

Saldo

Maggiore euro 10.000

II

Si

Movimentazioni

No

III

No

Saldo

Minore euro 10.000

II

No

Movimentazioni

Si

III

Si

Saldo

Minore euro 10.000

II

No

Movimentazioni

No

III

No

 

 

 

Imposta patrimoniale

 

 

Si ricorda, infine, che l’articolo 19, comma 18 del D.L. n. 201 del 06.12.2011, convertito con modificazioni dalla Legge n. 214 del 22 dicembre 2011, ha introdotto due nuove imposte “patrimoniali” sui beni immobili e sulle attività finanziarie detenute all’estero.

 

In relazione a queste ultime, che maggiormente interessano gli argomenti trattati nel presente articolo, si evidenzia, in estrema sintesi che l’imposta:

 

  • è calcolata in proporzione al periodo di detenzione;

  • è determinata in percentuale al valore delle attività finanziarie detenute. Le aliquote sono state definite nella misura di:

 

  • 1 per mille per gli anni 2011 e 2012;

  • 1,5 per mille con decorrenza dal 2013 in poi.

 

Poiché il legislatore non ha espressamente definito il concetto di attività finanziarie detenute all’estero, sembra opportuno fare riferimento alla definizione di attività finanziarie contenute nelle istruzioni del modulo RW e riportate nella tabella esposta in precedenza, a cui si rimanda, in relazione alle operazioni per le quali è richiesta la compilazione della sezione II del modulo RW.

 

Con riferimento invece al concetto di detenzione all’estero dell’attività finanziaria, consolidata dottrina ha chiarito che, ai fini dell’imponibilità, è necessario che l’attività finanziaria sia almeno detenuta presso un intermediario non residente.

 

Per questo motivo è possibile definire senza alcun dubbio un conto estero un’attività finanziaria estera.

 

Per converso, si potrebbero escludere da tale computo i conti correnti esteri affidati in amministrazione fiduciaria, anche se a riguardo si attendo ulteriori chiarimenti ufficiali.

  

In ogni caso la base imponibile, di tali consistenze, sarà determinata con riferimento al valore di mercato rilevato al termine di ciascun anno solare, nel luogo in cui sono detenute le attività finanziarie, anche utilizzando la documentazione dell’intermediario estero di riferimento per le singole attività. In mancanza di questi valori si potrà fare riferimento al valore nominale o di rimborso.

 

Data la detenzione all’estero delle attività finanziarie, è possibile che queste vengano assoggettate ad imposte nello Stato estero. Per questo motivo al comma 16 dell’articolo 19, D.L. n. 201/11, è stata sancita la deduzione dall’imposta patrimoniale, determinata come sopra esposto e sino a concorrenza del suo ammontare, di un credito d’imposta pari all’ammontare dell’eventuale imposta patrimoniale versata nello Stato in cui è detenuta l’attività finanziaria.

 

Come già in precedenza sottolineato, con il decreto sulle semplificazioni, il legislatore ha disposto che per:

 

  • i conti correnti detenuti in Paesi dell’UE;

  • i libretti di risparmio detenuti in Paesi dell’UE;

  • i libretti di risparmio detenuti in Paesi aderenti allo Spazio Economico Europeo che garantiscono un adeguato scambio di informazioni;

 

l’imposta in parola sia applicata in misura fissa, pari ad euro 34,20 in luogo dell’ordinaria misura proporzionale prevista per tale tributo.

 

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